一、固定资产

（二）固定资产的账务处理

3. 固定资产的折旧

（ 1 ）固定资产折旧概述

折旧是指在固定资产使用寿命内，按照确定的方法对应计折旧额进行系统分摊。应计折旧额是指应当计提折旧的固定资产的原价扣除其预计净残值后的金额。已计提减值准备的固定资产，还应当扣除已计提的固定资产减值准备累计金额。

影响折旧的因素主要有以下几个方面：

①固定资产原价，是指固定资产的成本。

②预计净残值，是指假定固定资产预计使用寿命已满并处于使用寿命终了时的预期状态，企业目前从该项资产处置中获得的扣除预计处置费用后的金额。

③固定资产减值准备，是指固定资产已计提的固定资产减值准备累计金额。

④固定资产的使用寿命，是指企业使用固定资产的预计期间，或者该固定资产所能生产产品或提供劳务的数量。

计提折旧的范围

除以下情况外，企业应当对所有固定资产计提折旧：

第一，已提足折旧仍继续使用的固定资产；

第二，单独计价入账的土地。

在确定计提折旧的范围时，还应注意以下几点：

①固定资产应当按月计提折旧，当月增加的固定资产，当月不计提折旧，从下月起计提折旧；当月减少的固定资产，当月仍计提折旧，从下月起停止计提折旧。

②固定资产提足折旧后，不论能否继续使用，均不再计提折旧；提前报废的固定资产，也不再补提折旧。所谓提足折旧，是指已经提足该项固定资产的应计折旧额。

③已达到预定可使用状态但尚未办理竣工决算的固定资产，应当按照估计价值确定其成本，并计提折旧；待办理竣工决算后，再按实际成本调整原来的暂估价值，但不需要调整原已计提的折旧额。

企业至少应当于每年年度终了，对固定资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法进行复核。使用寿命预计数与原先估计数有差异的，应当调整固定资产使用寿命。预计净残值预计数与原先估计数有差异的，应当调整预计净残值。与固定资产有关的经济利益预期实现方式有重大改变的，应当改变固定资产折旧方法。

固定资产使用寿命、预计净残值和折旧方法的改变应当作为会计估计变更。

【例题 107 ·多选题】下列各项中，影响固定资产折旧的因素有（ ）。（ 2012 年）

A. 固定资产原价

B. 固定资产的预计使用寿命

C. 固定资产预计净残值

D. 已计提的固定资产减值准备

【答案】 ABCD

【解析】影响固定资产折旧的因素包括：固定资产原价、预计使用寿命、预计净残值和已计提的固定资产减值准备。

【例题 108 ·多选题】下列各项中，应计提固定资产折旧的有（ ）。（ 2011 年）

A. 经营租入的设备

B. 融资租入的办公楼

C. 已投入使用但未办理竣工决算的厂房

D. 已达到预定可使用状态但未投产的生产线

【答案】 BCD

【解析】以经营租赁方式租入的设备不计提折旧，因为该设备企业不拥有所有权，选项 A 不应计提折旧。

【例题 109 ·多选题】下列各项中，企业需暂估入账的有（ ）。（ 2011 年）

A. 月末已验收入库但发票账单未到的原材料

B. 已发出商品但货款很可能无法收回的商品销售

C. 已达到预定可使用状态但尚未办理竣工决算的办公楼

D. 董事会已通过但股东大会尚未批准的拟分配现金股利

【答案】 AC

【解析】选项 A 应暂估入账；选项 B 应将库存商品转入发出商品；选项 C 应先暂估入账；选项 D 无需进行账务处理。

【例题 110 ·多选题】下列关于固定资产计提折旧的表述，正确的有（ ）。（ 2009 年）

A. 提前报废的固定资产不再补提折旧

B. 固定资产折旧方法一经确定不得改变

C. 已提足折旧但仍继续使用的固定资产不再计提折旧

D. 自行建造的固定资产应自办理竣工决算时开始计提折旧

【答案】 AC

【解析】选项 B 固定资产的折旧方法一经确定不得随意变更，当与固定资产有关的经济利益预期实现方式有重大变更的，应当改变固定资产折旧方法；选项 D 自行建造的固定资产，已经达到预定可使用状态但尚未办理竣工决算的，应当按照估计价值确定其成本，并计提折旧。

【例题 111 ·多选题】下列各项固定资产，应当计提折旧的有（ ）。（ 2007 年）

A. 闲置的固定资产

B. 单独计价入账的土地

C. 经营租出的固定资产

D. 已提足折旧仍继续使用的固定资产

【答案】 AC

【解析】单独计价入账的土地和已提足折旧仍继续使用的固定资产不能计提折旧。

【例题 112 ·判断题】对于已达到预定可使用状态但尚未办理竣工决算的固定资产，待办理竣工决算后，若实际成本与原暂估价值存在差异的，应调整已计提的折旧。（ ）（ 2007 年）

【答案】×

【解析】不应调整已计提的折旧。

【例题 113 ·多选题】关于固定资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法，下列说法中正确的有（ ）。

A. 企业至少应当于每年年度终了，对固定资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法进行复核

B. 使用寿命预计数与原先估计数有差异的，应当调整固定资产使用寿命

C. 预计净残值预计数与原先估计数有差异的，应当调整预计净残值

D. 固定资产折旧方法的改变应当作为会计政策变更

【答案】 ABC

【解析】固定资产使用寿命、预计净残值和折旧方法的改变应当作为会计估计变更。

（ 2 ）固定资产的折旧方法

企业应当根据与固定资产有关的经济利益的预期实现方式，合理选择固定资产折旧方法。可选用的折旧方法包括年限平均法（又称直线法）、工作量法、双倍余额递减法和年数总和法等。

①年限平均法

年折旧额

= （原价 - 预计净残值）÷预计使用年限

= 原价×（ 1- 预计净残值 / 原价）÷预计使用年限

= 原价×年折旧率

注：预计净残值率 = 预计净残值 / 原价× 100%

【教材例 1-88 】甲公司有一幢厂房，原价为 5 000 000 元，预计可使用 20 年，预计报废时的净残值率为 2 ％。该厂房的折旧率和折旧额的计算如下：

年折旧率 = （ 1-2 ％） /20=4.9 ％

月折旧率 =4.9 ％ /12=0.41 ％

月折旧额 =5 000 000 × 0.41 ％ =20 500 （元）

②工作量法

单位工作量折旧额 = 固定资产原价×（ 1- 预计净残值率）÷预计总工作量

某项固定资产月折旧额 = 该项固定资产当月工作量×单位工作量折旧额

本月折旧额 =4 000 × 1.14=4 560 （元）

③双倍余额递减法

年折旧率 =2/ 预计使用年限× 100%( 不考虑残值直线法折旧率的两倍 )

折旧额 = 期初固定资产账面净值×折旧率

在固定资产折旧年限到期的前两年内，将固定资产的账面净值扣除预计净残值后的净值平均摊销。

每年各月折旧额根据年折旧额除以 12 来计算。

【教材例 1-90 】某企业一项固定资产的原价为 1 000 000 元，预计使用年限为 5 年，预计净残值为 4 000 元，按双倍余额递减法计提折旧，每年的折旧额计算如下：

年折旧率 =2/5 × 100%=40%

第 1 年应提的折旧额 =1 000 000 × 40%=400 000 （元）

第 2 年应提的折旧额 = （ 1 000 000-400 000 ）× 40%=240 000 （元）

第 3 年应提的折旧额 = （ 1 000 000-400 000-240 000 ）× 40%=144 000 （元）

从第 4 年起改用年限平均法（直线法）计提折旧

第 4 年、第 5 年的折旧额 =[(1 000 000-400 000-240 000-144 000 ） -4 000]/2=106 000( 元 )

【例题 114 ·单选题】 2009 年 12 月 31 日，甲公司购入一台设备并投入使用，其成本为 25 万元，预计使用年限 5 年，预计净残值 1 万元，采用双倍余额递减法计提折旧。假定不考虑其他因素， 2010 年度该设备应计提的折旧为（ ）万元。（ 2011 年）

A.4.8 B.8 C.9.6 D.10

【答案】 D

【解析】 2010 年度该设备应计提的折旧 =25 × 2/5=10 （万元）。

【例题 115 ·单选题】某企业于 20 × 6 年 12 月 31 日购入一项固定资产，其原价为 200 万元，预计使用年限为 5 年，预计净残值为 0.8 万元，采用双倍余额递减法计提折旧。 20 × 7 年度该项固定资产应计提的年折旧额为（ ）万元。（ 2007 年）

A.39.84 B.66.4 C.79.68 D.80

【答案】 D

【解析】应计提的年折旧额 =200 × 2/5=80 （万元）。

【例题 116 ·单选题】某企业 2010 年 3 月购入并投入使用不需要安装设备一台，原值 860 万元，预计使用年限 5 年，预计净残值 2 万元，采用双倍余额递减法计提折旧，则企业在 2011 年应计提的折旧额为（ ）万元。

A.344 B.240.8 C.206.4 D.258

【答案】 B

【解析】企业在 2011 年应计提的折旧额 =860 × 40 ％× 3/12+(860-860 × 40 ％ ) × 40 ％× 9/12=240.8 （万元）。

④年数总和法

年折旧率 = 尚可使用年限 / 预计使用年限的年数总和× 100%

年折旧额 =( 固定资产原值 - 预计净残值 ) ×折旧率

已计提减值准备的固定资产，应当按照该项资产的账面价值 ( 固定资产账面余额扣减累计折旧和累计减值准备后的金额 ) 以及尚可使用寿命重新计算确定折旧率和折旧额。

【教材例 1-91 】承【教材例 1-90 】若采用年数总和法，计算的各年折旧额如教材表 1-8 所示

教材表 1-8 金额单位：元

【例题 117 ·单选题】甲公司为增值税一般纳税人， 2009 年 12 月 31 日购入不需要安装的生产设备一台，当日投入使用。该设备价款为 360 万元，增值税税额为 61.2 万元，预计使用寿命为 5 年，预计净残值为零，采用年数总和法计提折旧。该设备 2010 年应计提的折旧为（ ）万元。（ 2010 年）

A.72 　　 B.120 　　 C.140.4 　　 D.168.48

【答案】 B

【解析】增值税不计入固定资产成本，固定资产入账价值是 360 万元，采用年数总和法计提折旧， 2010 年应该计提的折旧是 360 × 5/ （ 1+2+3+4+5 ） =120 （万元）。

（ 3 ）固定资产折旧的账务处理

借：制造费用（生产车间计提折旧）

　　管理费用 （企业管理部门、未使用的固定资产计提折旧）

　　销售费用 （企业专设销售部门计提折旧）

　　其他业务成本（企业出租固定资产计提折旧）

　　研发支出 （企业研发无形资产时使用固定资产计提折旧）

　　在建工程 （在建工程中使用固定资产计提折旧）

　贷：累计折旧

【教材例 1-92 】某企业 2 × 13 年 1 月份各生产车间应分配的固定资产折旧额为：一车间 1 500 000 元，二车间 2 400 000 元，三车间 3 600 000 元。该企业应编制如下会计分录：

借：制造费用——一车间 1 500 000

——二车间 2 400 000

——三车间 3 600 000

贷：累计折旧 7 500 000

【教材例 1-93 】乙公司 2 × 13 年 2 月份管理部门、销售部门应分配的固定资产折旧额为：管理部门房屋建筑物计提折旧 14 800 000 元，运输工具计提折旧 2 400 000 元；销售部门房屋建筑物计提折旧 3 200 000 元，运输工具计提折旧 2 630 000 元。当月新购置机器设备一台，价值为 5 400 000 元，预计使用寿命为 10 年，该企业同类设备计提折旧采用年限平均法。乙公司应编制如下会计分录：

借：管理费用 17 200 000

销售费用 5 830 000

贷：累计折旧 23 030 000

【例题 118 ·多选题】企业计提固定资产折旧时，下列会计分录正确的有（ ）。（ 2010 年）

A. 计提行政管理部门固定资产折旧：借记“管理费用”科目，贷记“累计折旧”科目

B. 计提生产车间固定资产折旧：借记“制造费用”科目，贷记“累计折旧”科目

C. 计提专设销售机构固定资产折旧：借记“销售费用”科目，贷记“累计折旧”科目

D. 计提自建工程使用的固定资产折旧：借记“在建工程”科目，贷记“累计折旧”科目

【答案】 ABCD

【解析】行政管理部门固定资产折旧记入“管理费用”科目；生产车间固定资产折旧记入“制造费用”科目；专设销售机构固定资产折旧记入“销售费用”科目；自建工程使用的固定资产折旧记入“在建工程”科目。